حسابداری تعهدی چیست و چه کاربردی دارد؟

حسابداری تعهدی در مقابل حسابداری نقدی قرار دارد و تفاوت آنها در زمان ثبت رویدادهای مالی است. حسابداری تعهدی در دستگاه‌های دولتی بیشترین
کاربرد را دارد. در چند سال اخیر مبنای تعهدی در حسابداری دولتی اهمیت بیشتری پیدا کرده است.

تلاش دولت‌ها بر این است که برای ثبت رویدادهای مالی، مبنای تعهدی را مدنظر قرار دهند و بیشتر به آن توجه کنند. مزایای این روش باعث شده تا بخش عمومی ایران نیز به تدریج و از سال 1394 تلاش بیشتری برای حرکت به این سمت انجام دهد.

اما حسابداری تعهدی چیست، چه تفاوتی با حسابداری نقدی داشته، کاربردها و مزایای آن برای سازمان‌های دولتی چیست؟ در این مقاله با ما همراه باشید تا به این پرسش‌ها پاسخ دهیم.

حسابداری تعهدی چیست؟

در حسابداری عامل زمان تاثیر زیادی در ثبت رویدادهای مالی دارد. اینکه چه زمانی پرداخت‌ها و دریافتی‌ها شناسایی و ثبت شوند، نقش زیادی در تصمیم‌گیری مالی مدیران و کنترل بودجه دارد.

در مبنای تعهدی کامل (accrual accounting)، درآمدها زمانی شناسایی و در دفاتر حسابداری منعکس می‌شوند که تحصیل می‌شوند یا تحقق می‌یابند. در این مبنا، زمان تحصیل یا تحقق درآمد، هنگامی است که درآمد به شکل قطعی مشخص می‌شود یا بر اثر ادامه خدمات حاصل می‌شود.

بنابراین، زمان وصول وجه در این روش مورد توجه قرار نمی‌گیرد، بلکه زمان تحصیل یا تحقق درآمد در شناسایی و ثبت درآمد اهمیت دارد. همچنین در این مبنا، زمان شناسایی و ثبت هزینه‌ها، زمان ایجاد یا تحقق هزینه‌ها است و زمانی که کالایی تحویل می‌شود یا خدمتی انجام می‌شود.

با یک مثال ساده، مبنای تعهدی در حسابداری را بیشتر توضیح می‌دهیم. فردی را در نظر می‌گیریم که با سرمایه‌گذاری در بانک قرار است ماهانه سود مشخصی دریافت کند. این فرد در ابتدا هنوز وجه نقدی را دریافت نکرده، اما بر طبق قراردادی که با بانک بسته، قرار است ماهانه سود مشخصی را به طور قطعی دریافت کند.

بنابراین همین قرارداد مبنای شناسایی و ثبت دریافتی‌ها می‌شود و دیگر نقد کردن آن ملاک نیست. در واقع ماهیت حسابداری تعهدی، انتقال زمان ثبت مبادلات و شناسایی درآمدها و هزینه‌ها به دوره‌ای است که روی داده‌اند.

حسابداری تعهدی چیست؟

در حسابداری تعهدی کامل درآمدها فقط زمانی در نتایج گزارشگری عملکرد دوره شناسایی می‌شود که:

1:  احتمال ورود، افزایش یا صرفه‌جویی خروج خدمات بالقوه یا منافع اقتصادی آتی وجود داشته باشد.

2: ورود، افزایش یا صرفه‌جویی خدمات بالقوه یا منافع اقتصادی آتی به شیوه اتکا‌پذیر قابل‌ اندازه‌گیری باشد.

هزینه‌ها نیز فقط زمانی شناسایی و در نتایج دوره گزارشگری منعکس می‌شوند که:

1:  احتمال مصرف یا از دست رفتن خدمات بالقوه یا منافع اقتصادی آتی ناشی از کاهش در دارایی‌ها یا افزایش در بدهی‌ها وجود داشته باشد.

2:  مصرف یا از دست رفتن خدمات بالقوه یا منافع اقتصادی آتی به شیوه اتکاپذیر قابل اندازه‌گیری باشد.

مهم‌ترین مزایای حسابداری تعهدی چیست؟

استفاده از مبنای تعهدی در حسابداری و تغییر در تشخیص موعد ثبت اسناد حسابداری، منجر به شفاف‌سازی ثبت هزینه‌ها و درآمدها شده و در نهایت، باعث بهبود در دقت و صحت گزارشگری مالی برای تصمیم گیری مدیریتی می‌شود.

ﺣﺴــﺎﺑﺪﺍﺭی ﺗﻌﻬﺪی می‌ﺗﻮﺍﻧــﺪ مزایای ﺯﻳﺮ ﺭﺍ برای ﺑﺨﺶ ﻋﻤﻮمی فراهم کند:

۱- ﺑﻪ ﻭﺍﺳﻄﻪ ﺍﻧﻌﻄﺎﻑ‌ﭘﺬﻳﺮی بیشتر ﺩﺭ مدیریت مالی سازمان، ﻣﺒﻨﺎیی ﺑﺮﺍی ﺍﺭﺗﻘﺎی ﺳﻄﺢ ﭘﺎﺳﺨﮕﻮیی ﻓﺮﺍﻫﻢ میﻛﻨﺪ.

۲- امکان مدیریت ﻣﻨطقی مطالبات و بدهی‌ها ﺑﺮﺍی ﻓﺮﺍﻫﻢ کردن ﺯﻣﻴﻨﻪ ﺭﻗﺎﺑت (ﻧﮕﺮﺵ ﺭﻗﺎﺑتی) ﺩﺭ ﺑﺨﺶ ﻋﻤﻮمی

۳- ﻛﻤﻚ ﺑﻴﺸﺘﺮ در جهت افزایش ﻛﺎﺭﺍیی ﻭ ﺍﺛﺮ ﺑﺨشی ﻣﻨﺎﺑﻊ سازمانی

۴- ﺑﻬﺒﻮﺩ ﺍﺭﺯﻳﺎبی ﻋﻤﻠﻜﺮﺩ سازمان بر مبنای شاخص‌های نظام مالی تعهدی

۵- ﻓﺮﺍﻫﻢ ﻛﺮﺩﻥ ﻳﻚ ﺩﻭﺭﻩ ﺗﻤﺮﻛﺰ طولانی‌تر ﺑﺮای بررسی میزان اثرگذاری ﺗﺼﻤﻴﻤﺎﺕ ﺩﻭﻟﺖ

ثبت حسابداری تعهدی و نقدی با سایر روش‌ها چه تفاوتی با یکدیگر دارند؟

انواع مبنای حسابداری تفاوت‌های محسوسی در زمینه ثبت رویدادهای مالی با یکدیگر دارند. تعریف مختصر آنها به درک این تفاوت‌ها بیشتر کمک می‌کند.

حسابداری نقدی چیست؟

به طور سنتی، دولت‌ها بر مبنای حسابداری نقدی عمل می‌کنند. این موضوع نشان می‌دهد که وجوه عمومی باید در مسیرهای تعیین شده و به میزان تخصیص یافته توسط مجلس، مصرف شود. تفاوت اصلی مبنای تعهدی و نقدی در زمان شناسایی و ثبت رویداد مالی است.

حسابداری نقدی، دریافت‌ها، پرداخت‌ها و مانده‌های نقدی را در زمان مبادله وجه نقد ثبت می‌کند. بنابراین صورت‌های مالی مبتنی بر حسابداری نقدی به شکل سنتی، منابع دریافت وجه نقد و تخصیص به مخارج نقدی را نشان می‌دهد و آن را با مخارج بودجه شده مقایسه می‌کند.

بطور خلاصه می‌توان گفت در نظام مالی نقدی در سال‌های گذشته، ردیف‌های بودجه‌ای بر اساس انواع منابع و مصارف هزینه‌ای و عمرانی تفکیک شده و تخصیص یافته‌اند. به همین منظور، حساب‌های مستقلی برای تفکیک ردیف‌های بودجه‌ای تحت عناوین حساب مستقل اعتبارات هزینه‌ای و حساب مستقل اعتبارات تملک دارایی‌های سرمایه‌ای در نظر گرفته شده‌اند.

اما حسابداری تعهدی دولتی در ادارات دولتی اینگونه است که ردیف‌های بودجه جداگانه‌ای برای اعتبارات جاری و عمرانی در نظر گرفته می‌شود. با این وجود عناوین حساب‌های مستقل جاری و عمرانی لحاظ نشده و منابع و مصارف بودجه‌ای، در قالب سرفصل‌های معین جداگانه ولی در قالبی یکپارچه ثبت و گزارشگری می‌شوند.

با این کار در نهایت، گزارش‌های قانونی و صورت‌های مالی ارائه شده از طرف دستگاه‌های دولتی به نهادهای نظارتی، نزدیکی بیشتری با صورت‌های مالی مدنظر سازمان حسابرسی خواهند داشت و در عین حال، گزارش‌های تفریغ بودجه نیز بطور کامل تهیه و ارائه می‌شوند.

مبنای نیمه تعهدی به چه شکلی است؟

مبنای نیمه تعهدی ترکیبی از دو مبنای تعهدی و نقدی است. از آنجا که مشکل اغلب کشورها در اجرای حسابداری تعهدی در بخش درآمدها بوده، لذا در برخی کشورها، نهادهای بخش عمومی مبادرت به استقرار سیستم حسابداری نیمه تعهدی می‌کنند.

در این مبنا، هزینه‌ها در زمان تحمل یا ایجاد و با استفاده از مبنای تعهدی و درآمدها در زمان وصول و با استفاده از مبنای نقدی شناسایی، ثبت و گزارش می‌شوند.

مبنای تعهدی تعدیل شده چگونه است؟

مبنای تعهدی تعدیل شده به مبنای حسابداری گفته می‌شود که هزینه‌ها یا مخارج خود را در زمان تحمل یا ایجاد شناسایی و ثبت می‌کند که مشابه حسابداری تعهدی کامل می‌باشد. ولی شناسایی، ثبت و گزارشگری درآمدها در زمان تحقق درآمد، در صورت اطمینان از وقوع دو شرط لازم و کافی به شرح زیر خواهد بود:

1:  درآمد باید به شکل اتکاپذیر قابل اندازه‌گیری باشد.

2:  وصول درآمد در دوره مالی یا مدت کوتاهی پس از آن محتمل باشد.

در این مبنای حسابداری، اگر درآمدها از دو شرط لازم و کافی فوق برخوردار نباشند، زمان شناسایی آن به زمان وصول وجه و استفاده از مبنای نقدی موکول می‌شود.

مبنای نقدی تعدیل شده چیست؟

این روش در زمان ثبت و شناسایی درآمدها همانند روش نقدی است. یعنی دریافتی‌ها زمانی ثبت می‌شوند که به شکل نقد شده درآیند. اما روش شناسایی و ثبت هزینه‌ها در این روش با نقدی متفاوت است. چرا که هزینه‌ها زمانی ثبت می‌شوند که در قبال تحویل کالا، عقد قرارداد یا انجام خدمت باشد.

محدودیت‌ها و نقاط ضعف حسابداری نقدی برای بخش عمومی چیست؟

اشاره کردیم که ثبت حسابداری تعهدی و نقدی تفاوت‌های اساسی دارند. در سال‌های اخیر، برخی از محدودیت‌های نظام مالی نقدی در ثبت و گزارشگری دقیق بر مبنای تعهدات، منجر به حرکت بخش عمومی به سمت نظام مالی تعهدی شد.

حسابداری تعهدی در دستگاه‌های دولتی

از مهم‌ترین دلایل تدوین و اجرای نظام مالی تعهدی بخش عمومی، به موارد زیر می‌توان اشاره کرد:

عدم امکان تصمیم‌گیری دقیق و موثر درباره بدهی‌ها و هزینه‌های جاری و بلندمدت بخش عمومی

عدم شناسایی دقیق ذخیره پایان خدمت کارکنان بخش عمومی

عدم شناسایی کالا در انبار به عنوان موجودی کالا در اعتبارات جاری (ثبت موجودی کالا به عنوان هزینه قطعی)

عدم شناسایی دارایی‌های ثابت و محاسبه هزینه استهلاک آنها

عدم وجود مبنای مناسب و دقیق برای مقایسه بودجه و عملکرد سالیانه

عدم امکان بودجه‌ریزی عملیاتی بر مبنای بهای تمام شده محصول و خدمت

عدم امکان تهیه صورت‌های مالی بر مبنای نظام تعهدی

به کار بدن حسابداری تعهدی در دستگاه‌های دولتی، اطلاعات جامع‌تری نسبت به اطلاعات حاصل از حسابداری نقدی ارائه می‌دهد. در واقع ﺗﻤﺎﻳﻞ ﺩﻭﻟﺖ‌ﻫﺎ ﺑﻪ ﺍﺳﺘﻔﺎﺩﻩ ﺍﺯ نظام مالی ﺗﻌﻬﺪی ﺭﺍ می‌ﺗﻮﺍﻥ ﻧﺎشی ﺍﺯ ایجاد ﺷﻔﺎﻓﻴﺖ ﺩﺍﺧلی ﻭ ﺧﺎﺭجی در ﮔﺰﺍﺭﺵ‌ﻫﺎی ﻣﺎلی ﻭ سوق‌دهی دستگاه‌های دولتی به سمت ﺗﺨﺼﻴﺺ ﻣﻄﻠﻮﺏ ﻣﻨﺎﺑﻊ دانست.

همچنین مبنای تعهدی به ﻣﺤﺎﺳــﺒﻪ ﺑﻬﺎی ﺗﻤﺎﻡ‌ﺷــﺪﻩ ﻛﺎﻣﻞ ﻓﻌﺎﻟﻴﺖ‌ﻫﺎ منتج می‌شود که خود، ﺑﻪ ﺍﺭﺯﻳﺎبی بهتر ﻛﺎﺭﺍیی، ﻣﺪﻳﺮﻳﺖ ﻫﺰﻳﻨﻪ‌ﻫﺎ ﻭ ﺑﻬﺒﻮﺩ ﻋﻤﻠﻜﺮﺩ ﻣﻨﺠﺮ خواهد شد.

اهدف نظام مالی حسابداری عمومی ایران در حرکت به سمت مبنای تعهدی چیست؟

نظام حسابداری بخش عمومی کشور از ابتدای سال ۱۳۹۴، تحولات زیادی داشته و از نظام حسابداری نقدی، به سمت اجرای تدریجی نظام مالی تعهدی حرکت کرده است. مطابق با نقشه راه اجرای کامل حسابداری تعهدی منتشر شده توسط وزارت امور افتصاد و دارایی، نظام حسابداری بخش عمومی تا پایان سال 1402 به نظام حسابداری تعهدی کامل منتقل می‌شود.

تغییر نظام مالی بخش عمومی، تاثیر قابل توجهی بر استانداردها، ساختار و تشکیلات واحدهای مالی، فهرست حساب‌ها، روش‌های گردش عملیات، دستورالعمل‌های حسابداری و شیوه رسیدگی و گزارشگری مالی مدیریتی خواهد داشت.

سیر تحولات حسابداری در نهادهای بین‌المللی گویای آن است که فراهم شدن قوانین و مقررات الزام‌آور برای ایجاد تحول در ساختار اداری و شیوه ارائه خدمات، در ایجاد تحول اساسی در نظام حسابداری و گزارشگری مالی بخش عمومی تاثیر قابل ملاحظه‌ای داشته است.

این زیرساخت‌ها اخیرا در کشور ما برای ایجاد تحول در نظام مالی بخش عمومی فراهم شده و اجرای کامل و دقیق آن، نیازمند اختصاص زمان کافی و برنامه‌ریزی مناسب است.

بر طبق تفاهم نامه منعقد بین وزارت امور اقتصادی و دارایی و دیوان محاسبات کل کشور، نظام مالی تعهدی بخش عمومی با اهداف زیر تدوین و اجرا می‌شود:

تغییر مبنای شناسایی رویدادهای مالی بخش عمومی (از نقدی به تعهدی)

بسترسازی محاسبه بهای تمام‌شده محصولات و خدمات

ایجاد امکان بودجه‌ریزی بر مبنای فعالیت

ایجاد امکان ارزیابی کارایی، اثربخشی و صرفه اقتصادی در مصرف منابع دولتی

بسترسازی لازم برای استفاده از فن‌آوری های نوین اطلاعات در همه فرآیندهای مربوط

ارائه صورت‌های مالی با قابلیت مقایسه بر اساس استانداردهای حسابداری بخش عمومی

ارتقاء سودمندی اطلاعات گزارش‌های مالی برای تصمیم‌گیری استفاده کنندگان و ایفای مسئولیت پاسخگویی

دستیابی به اهدافی که به آنها اشاره شد، نیازمند رویارویی با چالش‌های تغییر نظام مالی و رفع آنها است. برخی از این چالش‌ها در ادامه ذکر شده‌اند.

چالش‌های پیاده‌سازی حسابداری تعهدی در دستگاه‌های دولتی چیست؟

حصول کامل اهداف مبنای تعهدی در حسابداری، نیازمند حرکت منظم و مستمر تمامی واحدهای سازمانی و هم‌راستایی آنها با یکدیگر برای دستیابی به اهداف راهبردی دستگاه‌های دولتی است.

در این مسیر، چالش‌های بسیاری وجود دارند که بررسی و رفع آنها در یک دوره میان‌مدت ضروری است. مهم‌ترین چالش‌های به کارگیری حسابداری تعهدی در ادارات دولتی را می‌توان به شرح زیر ارزیابی کرد:

1: تغییر نظام مالی از نقدی به تعهدی، عمدتا شامل بخش دفترداری، تنظیم حساب‌ها است و تغییرات مورد نیاز برای تبدیل نظام بودجه‌ریزی نقدی به نظام بودجه‌ریزی عملیاتی، ارزیابی و ارزش‌گذاری دارایی‌های ثابت و محاسبات استهلاک دقیق برای آنها، شناسایی و ثبت ذخیره بازخرید سنوات کارکنان، و شناسایی موجودی کالای انبار را شامل نمی‌شود.

2: عدم وجود ظرفیت تخصصی لازم در بدنه مالی بخش عمومی جهت پذیرش و اجرای کامل نظام مالی تعهدی.

3: دیدگاه عمومی بر این است که بخش عمومی با استفاده از نظام حسابداری نقدی قادر است خدماتی ارزان‌تر از بخش خصوصی ارائه کند.

این دیدگاه، این واقعیت را نادیده می‌گیرد که تفاوت بین ارقام حسابداری برمبنای نقدی و تعهدی فقط زمان است. بنابراین در زمانی تقریباً طولا‌نی نمی‌توان انتظار داشت که تفاوت مهمی میان هزینه های گزارش شده توسط مبنای نقدی و تعهدی وجود داشته باشد.

3: ابهام در انتظارات دستگاه‌های نظارتی درباره شیوه و محتوای گزارش‌های درخواستی از دستگاه دولتی.

4: نظام حسابداری تعهدی، در اغلب موارد راه‌حل بهتری برای مسائل مهمی نظیر تبادل موافقت نامه، درخواست وجه، تخصیص منابع بودجه‌ای و اعتبارات تامین شده ارائه نمی‌کند و ممکن است در واقعیت، منجر به ایجاد اطلا‌عات مبهم و غیردقیق برای استفاده کنندگان گزارش‌های مالی بخش عمومی شود.

جمع‌بندی

راهکاران بخش عمومی همکاران سیستم، عبارت است از مجموعه‌ای از نرم‌افزارهای تحت وب، یکپارچه و کارآمد برای ایجاد بستری مناسب برای پیاده‌سازی آسان، سریع و دقیق نظام مالی تعهدی بخش عمومی به همراه ارائه گزارش‌های قانونی و مدیریتی بر مبنای نظام مالی تعهدی همانند صورت‌های مالی و گزارش‌های عملکرد تفریغ بودجه.

راهکاران بخش عمومی همکاران سیستم، الزامات نرم افزاری برای اجرای نظام مالی تعهدی را به شرح زیر مدنظر قرار داده است:

امکان صدور اسناد حسابداری بطور اتوماتیک بر مبنای نظام‌ مالی تعهدی

امکان تهیه گزارش‌های صورت‌های مالی مورد تائید سازمان حسابرسی بر مبنای نظام مالی تعهدی

امکان ثبت اطلاعات بودجه عملیاتی بر مبنای موافقت نامه‌های متبادله

امکان تخصیص و دریافت اعتبار بر مبنای بودجه عملیاتی

امکان ثبت اعتبارات تامین شده و هزینه‌های غیرقطعی و قطعی پرداختنی به همراه صدور اسناد حسابداری تعهدی بطور اتوماتیک

امکان ثبت درآمدهای بخش عمومی به محض تحقق درآمدها و پیش از دریافت وجه

امکان صورت برداری دارایی های ثابت و محاسبه استهلاک دقیق برای آنها مطابق با نظام حسابداری تعهدی بخش عمومی

امکان محاسبه و نگهداری موجودی کالا بر اساس روش های استاندارد ثبت موجودی کالا همانند FIFO، میانگین و شناسایی ویژه

امکان ثبت موجودی کالا بر مبنای هر دو روش ادواری و دائمی

امکان محاسبه و گزارشگری ذخیره بازخرید سنوات کارکنان

پوشش‌دهی فرآیند گردش کالا و خدمات

ارائه گزارش سناما مطابق با آخرین اصلاحات

امکان ثبت و مدیریت انواع سپرده و ضمانتنامه